Il existe deux principaux dispositifs d’épargne salariale : l’intéressement et la participation, tous deux répondants à un même objectif, celui d’associer les salariés à la bonne marche économique de l’entreprise. Si ces deux mécanismes contribuent à faire bénéficier les salariés d’un surplus de rémunération, qui est fonction de la bonne santé économique de l’entreprise, leurs caractéristiques sont loin d’être identiques. Si l’intéressement est un outil facultatif, très souple d’utilisation (A), la participation s’impose aux entreprises d’une certaine importance, dans un cadre législatif plus strict (B).
A/ L’intéressement, un outil souple visant principalement les petites entreprises
Nous allons étudier les principes fondateurs sur lesquels repose le régime de l’intéressement (1) puis, nous verrons ensuite que son mode de calcul offre une grande souplesse d’utilisation (2).
1. Notion d’intéressement : définition et principes fondateurs
Pour comprendre ce dispositif d’épargne salariale, il convient en premier lieu d’en donner une brève définition. L’intéressement est une rémunération collective, présentant un caractère aléatoire et résultant d’une formule de calcul liée aux résultats de l’entreprise. C’est un système facultatif qui peut être instauré dans n’importe quelle entreprise, sans condition d’effectif.
L’objet de l’intéressement est de permettre à l’entreprise d’associer plus étroitement les salariés de manière collective aux résultats et performances de leur entreprise, par le versement d’une prime immédiatement disponible(3).
Nous ne nous attarderons pas sur les modalités de mise en place d’un accord d’intéressement, celles-ci ne présentant pas un intérêt fondamental. Notons simplement qu’en général, la mise en place d’un dispositif d’intéressement s’effectue dans le cadre d’un accord collectif ou d’une convention, conclus soit au niveau de la branche d’activité soit au niveau du groupe, mais plus couramment au sein de l’entreprise elle-même, avec l’accord des deux tiers des salariés.
Si les modalités de conclusion d’un accord d’intéressement ne présentent que peu d’intérêt pour le lecteur, les caractéristiques de l’intéressement méritent quant à elles quelques précisons.
En effet, la mise en place d’un accord d’intéressement nécessite de respecter un principe fondamental, à savoir la non substitution de l’intéressement à un élément de rémunération. Autrement dit, les sommes attribuées au salarié en application d’un accord d’intéressement ne peuvent se substituer à aucun des éléments de rémunération. Le Code de la Sécurité sociale(4) entend par éléments de rémunération, toutes les rémunérations versées à l’occasion ou en contrepartie du travail, y compris des primes régulières ou occasionnelles en vigueur dans l’entreprise au moment de la conclusion de l’accord ou qui deviennent obligatoires en vertu de règles légales ou contractuelles. Nous comprenons aisément pourquoi le législateur a érigé ce principe de non substitution de l’intéressement à la rémunération, le but étant de protéger le salarié contre un éventuel abus de l’entreprise dans l’utilisation de ce dispositif. L’un des objectifs de l’intéressement est d’optimiser la rémunération des salariés en fonction des performances collectives et non de substituer à une rémunération fixe (le salaire) une rémunération aléatoire (la prime d’intéressement). La violation de ce principe n’entrainerait pas la caducité de l’accord d’intéressement, mais lui ferait perdre tout son intérêt à l’entreprise. En cas de non respect, l’entreprise se verrait priver des avantages fiscaux dont bénéficient les sommes attribuées au titre de l’intéressement. Celles-ci seraient réintégrer dans l’assiette des cotisations de Sécurité sociale, à hauteur des éléments de rémunération supprimés(5).
Le second principe fondamental attaché à la notion d’intéressement est le caractère collectif du dispositif. En conséquence, tous les salariés d’une entreprise ou le cas échéant, des entreprises d’un groupe entrant dans le champ d’application de l’accord, doivent pouvoir bénéficier de ses dispositions. Notons qu’en principe, seuls les salariés sont susceptibles de bénéficier de l’intéressement, ce dispositif ne concernant pas les mandataires sociaux ou les chefs d’entreprise, à l’exception du mandataire social cumulant mandat et contrat de travail et du chef d’entreprise d’une PME de moins de 250 salariés, et à condition que l’accord prévoit expressément son accès à l’intéressement.
Le caractère collectif de l’intéressement conduit à prohiber toute clause ayant pour objet ou pour effet d’exclure certains salariés du bénéfice des sommes attribuées ou encore conditionnant celles-ci, en matière de calcul ou de répartition des droits, à des critères de performances individuelles. A titre d’exemples, ne respecterait pas le caractère collectif, une clause excluant du bénéfice de l’intéressement les salariés licenciés pour faute grave ou lourde(6) ou encore une clause excluant les apprentis(7). De même, ne serait pas conforme au caractère collectif, l’accord qui subordonnerait tout ou partie de l’intéressement aux performances individuelles de chaque salarié(8).
Si le caractère collectif de l’accord d’intéressement n’est pas respecté par l’entreprise, celle-ci s’expose aux mêmes sanctions qu’en cas de violation du principe de non substitution, à savoir la réintégration des sommes versées dans l’assiette des cotisations de sécurité sociale. Ainsi, les sommes distribuées, qui en principe constituent un complément de rémunération distinct du salaire, seraient requalifiées en salaire. L’entreprise se verrait alors priver des exonérations attachées à ces sommes (exclusion de l’assiette des cotisations sociales – sauf CSG et CRDS), ainsi que du bénéfice d’un régime fiscal avantageux (déduction des sommes de l’impôt sur les sociétés).
Le principe selon lequel, tout accord d’intéressement doit revêtir un caractère collectif est tempéré par deux exceptions.
La première exception tient à la possibilité pour l’entreprise de déterminer une durée minimum d’ancienneté, qui est de trois mois maximum(9). Cette condition d’ancienneté ne s’apprécie pas sur l’exercice mais sur la durée d’appartenance à l’entreprise. Ainsi, la durée d’appartenance se détermine en tenant compte de la totalité de l’ancienneté acquise au cours de la période de calcul et des douze mois qui la précèdent, en prenant en compte tous les contrats de travail c’est-à-dire les CDD et CDI.
La seconde exception tient à la faculté pour une entreprise de conclure un accord qui ne vise que certains établissements. Il est donc possible de faire une entorse au caractère collectif de l’intéressement, en faisant bénéficier du dispositif les seuls salariés d’un établissement. En revanche, tous les salariés de cet établissement devront en bénéficier, la loi(10) ne laissant pas la possibilité à l’entreprise de « catégoriser » à l’intérieur de l’établissement.
Enfin, le troisième principe essentiel en matière d’intéressement concerne l’aléa. En effet, l’intéressement est un mécanisme lié aux performances ou aux résultats de l’entreprise. Dès lors l’accord d’intéressement doit comporter un risque tant dans le montant de la prime déterminée, que dans le principe même du versement d’une somme au titre de l’intéressement, ce dernier pouvant être nul.
Ce caractère aléatoire trouve son application concrète dans la formule de calcul qui sera mise en place par l’entreprise, cette dernière devant impérativement le respecter. Nous allons étudier ci-après les différentes possibilités qui s’offrent à l’entreprise pour calculer l’intéressement et le répartir entre le salariés.
2. L’intéressement : un outil modulable dans son calcul et sa répartition
Pour ouvrir droit aux exonérations prévues, l’intéressement institué par l’accord doit présenter un caractère aléatoire, résultant d’une formule de calcul liée aux résultats ou aux performances de l’entreprise au cours d’une année ou d’une période d’une durée inférieure (au minimum trois mois). En conséquence, l’intéressement des salariés repose sur l’aléa de la réussite économique de l’entreprise, ce qui prohibe la fixation d’un montant minimum ou forfaitaire d’intéressement, indépendant de la performance économique de l’entreprise. Ainsi, ni le versement des primes d’intéressement ni leur montant ne peuvent être garantis. Si les résultats ou les performances sont inférieurs au seuil de déclenchement fixé dans l’accord, l’intéressement sera nul. En revanche, en aucun cas un intéressement négatif ne pourra être imputé sur l’intéressement positif des années suivantes(11).
La formule de calcul de l’intéressement peut donc s’appuyer sur les résultats de l’entreprise. Dans ce cas, on se réfère à des indicateurs comptables et financiers destinés à apprécier la rentabilité de l’entreprise. Il peut s’agir par exemple du bénéfice fiscal, du bénéfice comptable, ou bien encore du résultat courant avant impôt, etc. En parallèle à ce mode de calcul très mathématique, il est également possible pour l’entreprise d’utiliser les performances comme modalité de calcul de l’intéressement. Ce système présente l’avantage d’offrir une plus grande souplesse car il permet de tenir compte de critères plus larges que les seuls indicateurs financiers. Ces performances peuvent notamment se mesurer par l’atteinte d’objectifs de qualité, de productivité, de sécurité ou encore de satisfaction de la clientèle. Ces critères plus subjectifs peuvent être retenus dans le mode de calcul de l’intéressement dès lors qu’il est possible de les vérifier et de les quantifier de façon objective. Enfin, notons qu’il est tout à fait possible pour une entreprise de combiner dans sa formule de calcul, l’intéressement aux résultats et l’intéressement aux performances.
La grande souplesse de l’intéressement se retrouve également dans la manière d’articuler son calcul au sein d’un groupe ou au sein d’une entreprise. Ainsi, il est possible de prévoir un intéressement aux résultats au niveau du groupe et un intéressement aux performances au niveau de chaque entreprise partie prenante à l’accord. De même, il est possible pour une entreprise de faire varier les modalités de calcul de l’intéressement selon les établissements qui la composent. Par exemple, on pourrait imaginer dans un même accord d’entreprise, de prévoir un intéressement aux résultats avec un mode de calcul annuel au niveau de l’entreprise, et un intéressement aux performances au niveau de chaque établissement avec des périodes de calcul trimestrielles.
Nous venons d’évoquer les différentes modalités de calcul de l’intéressement, il convient désormais de nous pencher sur les modalités de répartition. Là encore il en existe plusieurs, ce qui confère une grande souplesse à ce dispositif d’épargne salariale.
Tout d’abord, la répartition peut être uniforme. Chaque salarié bénéficiaire perçoit une somme identique, quels que soient sa rémunération ou son temps de présence. Cela signifie qu’un salarié à temps partiel ou un salarié arrivé ou parti en cours d’année, disposera d’une somme identique à celle d’un salarié à temps plein, ayant été présent l’intégralité de l’exercice sur lequel est calculé l’intéressement. Ce mode de répartition inégalitaire n’est que très rarement retenu seul.
La répartition peut également être proportionnelle à la durée de présence. C’est un mode de répartition fréquemment retenu par les employeurs, et nous verrons dans la section 2 de ce chapitre, pourquoi les entreprises apprécient ce critère. Le temps de présence est calculé par rapport aux périodes de travail effectif, accomplies au cours de la période de référence. Toutefois, certaines périodes sont assimilées à du temps de travail. C’est le cas notamment des congés maternité ou des absences consécutives à un accident du travail ou à une maladie professionnelle.
L’entreprise qui met en place un accord d’intéressement, peut également opter pour une répartition proportionnelle aux salaires. Il appartient aux partenaires sociaux signataires de l’accord de définir la notion de salaire qu’ils entendent adopter pour référence. Il peut s’agir du salaire de base, du salaire réellement perçu, du salaire incluant les primes, etc. Dans un soucis d’une répartition plus juste, il est possible de prévoir un salaire plancher et/ou un salaire plafond, afin d’éviter que les plus petits revenus ne bénéficient d’une prime trop faible et/ou que les gros revenus absorbent une trop grande part de la prime d’intéressement.
Enfin, l’entreprise peut choisir d’appliquer conjointement ces différents critères pour répartir l’intéressement entre ses salariés. Cependant, il convient de garder à l’esprit que la répartition de l’intéressement, si elle peut être proportionnelle à la rémunération ou au temps de présence, ne doit pas conduire à accentuer les effets de cette proportionnalité.
Il convient de conclure ce paragraphe sur le calcul et la répartition de l’intéressement, par les limites imposées par le législateur. En effet, si ce dispositif d’épargne salariale offre une grande souplesse, il est néanmoins limité par l’existence de deux plafonds. D’une part, il existe un plafond global fixé à 20% des salaires versés à l’ensemble des salariés entrant dans le champ d’application de l’accord. D’autre part, il existe un plafonnement individuel de l’intéressement. Un même salarié ne peut percevoir un intéressement supérieur à la moitié du plafond annuel de la sécurité sociale(12) (soit pour 2011 : 17.676 €). Dans les deux cas, si le versement est supérieur, le montant excédant le plafond perd sa qualité d’intéressement. En conséquence, la fraction des montants d’intéressement excédant le plafond prévu est réintégrée dans l’assiette des cotisations sociales.
Nous venons d’étudier l’intéressement, dispositif d’épargne salariale souple et facultatif, parfaitement adapté aux petites structures. Il convient désormais d’évoquer un autre mécanisme plus contraignant, imposé par le législateur aux entreprises de plus de 50 salariés : la participation.
B/ La participation, un dispositif plus contraignant à destination des grandes entreprises
Ce régime d’épargne salariale est plus contraignant que l’intéressement, d’une part en raison de son caractère obligatoire pour les entreprises de plus de 50 salariés (1) et d’autre part, en raison de sa formule de calcul strictement encadrée par le législateur (2).
1. Un cadre légal strict : un régime obligatoire au-delà d’un certain seuil
Si l’intéressement que nous venons d’évoquer précédemment est un dispositif visant à faire bénéficier les salariés d’une prime liée à la performance de l’entreprise, la participation poursuit un objectif quelque peu différent, puisqu’elle entend faire profiter aux salariés des résultats de l’entreprise. L’objet de la participation est donc plus restreint que celui de l’intéressement, qui permet de combiner des critères purement financiers avec des critères pratiques (qualité, productivité…).
La participation se distingue également de l’intéressement par son caractère obligatoire. Ce dispositif prévoyant la redistribution au profit des salariés d’une partie des bénéfices de l’entreprise, est obligatoire pour les sociétés d’au moins 50 salariés(13) qui réalisent un bénéfice fiscal suffisant, c’est-à-dire supérieur à la rémunération de 5% des capitaux propres(14). Pour les autres entreprises, celles de moins de 50 salariés, la participation est un régime facultatif(15).
La question qui se pose ensuite est celle de la computation des effectifs d’une entreprise. Le législateur se montre très rigide, puisqu’une entreprise qui atteindrait le seuil de 50 salariés pendant six mois consécutifs ou non au cours de l’exercice considéré, se verrait contrainte de mettre en place la participation aux bénéfices. Pour éviter ce régime imposé, l’entreprise peut insérer une clause de caducité ou une clause suspensive dans son accord de participation, ce qui lui permettrait de bloquer la participation dans l’hypothèse où ses effectifs descendraient en dessous du seuil de 50 salariés. Cette clause peut s’avérer utile car en principe l’accord se poursuit, soit volontairement (accord à durée indéterminée, sauf dénonciation par l’entreprise), soit obligatoirement (accord à durée déterminée).
L’obligation de mettre en place un accord de participation pour les entreprises de plus de 50 salariés est cependant tempérée par un certain nombre d’exceptions qu’il convient d’évoquer brièvement.
La première exception au principe concerne les entreprises qui disposent d’un accord d’intéressement en vigueur au moment où leur effectif atteint 50 salariés. Dans ce cas de figure, l’obligation de mettre en place un accord de participation est reportée à la date d’expiration de leur accord d’intéressement(16), qui rappelons le, est conclu pour une durée de trois ans ou de trois exercices.
La seconde entorse au caractère obligatoire, concerne les entreprises « nouvelles ». En effet, le législateur soucieux de ne pas pénaliser les entreprises démarrant une activité, ne soumet ces entreprises nouvelles à l’obligation de mettre en place un accord de participation, qu’à compter du troisième exercice clos après leur création. Notons, que la notion d’entreprise « nouvelle » est interprétée de manière restrictive par la jurisprudence, puisque celle-ci ne doit pas résulter d’une fusion même partielle d’entreprises préexistantes.
Quid des sanctions pour l’entreprise théoriquement assujettie à la participation et qui n’a pas mis en place un accord ? Là encore, le législateur se veut intransigeant, puisqu’il sanctionne l’entreprise récalcitrante par la mise en place d’un régime d’autorité à l’initiative de l’inspection du travail ou des salariés, lorsqu’aucun accord n’a été établi dans le délai d’un an suivant la clôture de l’exercice au titre duquel sont nés les droits des salariés. Les salariés se voient reconnaitre un droit de créance sur l’entreprise égal au montant de la réserve spéciale de participation. Concrètement, ce régime d’autorité consiste en un blocage des sommes issues de la participation pendant huit ans au lieu de 5 ans et au placement de ces sommes en comptes courants bloqués, rémunérés à un taux majoré égal à 1,33 fois le taux moyen de rendement des obligations des sociétés privés. L’entreprise qui ne met pas en place spontanément un accord de participation s’expose donc à une lourde sanction financière puisqu’elle devra supporter la majoration des taux de rendement des sommes boquées. De plus, le régime d’autorité s’il est mis en place, permettrait à tous les salariés de l’entreprise de bénéficier de la réserve spéciale de participation, sans qu’aucune condition d’ancienneté ne puisse être retenue, ce qui alourdirait encore un peu plus la sanction.
L’encadrement très strict du régime de participation va au-delà de son seul caractère obligatoire pour les entreprises de 50 salariés et plus. A la différence de l’intéressement qui offre une grande liberté de calcul, le législateur contrôle étroitement celui de la réserve spécial de participation.
2. Un dispositif peu modulable
La participation est encadrée par le législateur qui a édicté une formule légale(17), constituant un minimum en deçà duquel l’entreprise ne peut descendre. La réserve spéciale de participation, c’est-à-dire la fraction des bénéfices dégagés par l’entreprise et répartie entre les salariés, se calcule par référence au bénéfice de l’entreprise selon la formule suivante :
– RSP = ½ (Bénéfice net – 5% des capitaux propres) x Masse salariale brute
Valeur ajoutée de l’exercice
Le résultat obtenu, s’il est positif, constitue un minimum en dessous duquel l’entreprise concernée ne peut fixer sa réserve spéciale de participation.
Pour bien comprendre cette formule, il apparait nécessaire d’apporter quelques précisions sur les éléments qui la composent.
Le bénéfice net à retenir est égal à la différence entre le bénéfice imposable calculé avant abattement ou exonération d’impôt et l’impôt sur les sociétés (ou sur le revenu) correspondant.
Les capitaux propres s’entendent quant à eux du capital, des primes liées au capital social, des réserves, le report à nouveau, ainsi que les provisions. La réserve spéciale de participation ne figure pas parmi les capitaux propres.
Concernant la masse salariale, il s’agit des traitements, salaires bruts, indemnités et avantages en nature perçus à l’occasion de l’exercice d’une profession salariée.
Enfin, la valeur ajoutée de l’entreprise s’obtient en faisant le total des postes du compte de résultats énumérés ci-après, pour autant qu’ils concourent à la formation d’un bénéfice : les charges de personnel, les impôts, les taxes (sauf celles sur le chiffre d’affaires), les charges financières, les dotations de l’exercice aux amortissements et aux provisions ainsi que le résultat courant avant impôts.
Le législateur a prévu d’encadrer le calcul de la participation en imposant aux entreprises concernées le respect d’une formule légale. Néanmoins, la possibilité d’appliquer une formule dérogatoire à celle du droit commun reste possible sous certaines conditions.
La principale condition à respecter est d’appliquer une formule dérogatoire plus favorable pour les salariés que la formule légale et ceci afin de respecter la règle de « l’équivalence des avantages ». La seconde condition imposée à la société qui utiliserait une formule dérogatoire, est que le résultat obtenu en appliquant la formule ne doit être pris en compte que dans la limite de l’un des plafonds suivants (dont le choix est laissé aux signataires de l’accord) : la moitié du bénéfice net comptable, le bénéfice net comptable diminué de 5% des capitaux propres, le bénéfice net fiscal diminué de 5% des capitaux propres ou bien, la moitié du bénéfice fiscal.
En conclusion sur ce point, on voit bien que le législateur a doublement encadré le calcul de la réserve spéciale de participation, imposant à la fois un minimum avec la formule légale et en plafonnant la participation pour les entreprises qui opteraient pour une formule dérogatoire. En outre, il existe également des plafonds individuels qui empêchent un salarié de bénéficier pour un exercice donné d’une prime de participation supérieure aux trois quarts du plafond annuel de la sécurité sociale (26.514 € en 2011).
Nous n’étudierons pas dans cette partie les modalités de mise en place d’un accord de participation, qui sont sensiblement les mêmes que celles de l’intéressement et nous ne verrons pas non plus les modalités de répartition de la réserve spéciale de participation pour la même raison. Enfin, l’étude de la disponibilité des sommes issues de la participation ne sera pas non plus abordée dans ce paragraphe, celle-ci faisant l’objet de développements ultérieurs.
Les salariés bénéficiaires d’un dispositif d’épargne salariale auront deux possibilités : soit d’une part, percevoir immédiatement les primes, soit d’autre part, bloquer ces sommes sur un plan d’épargne mis à leur disposition. Selon le mode de versement choisi, le salarié pourra ou non bénéficier d’un régime fiscal et social de faveur, ceci de manière à l’inciter à se constituer une épargne. Il existe différents supports pouvant recueillir les sommes distribuées par l’employeur dans le cadre d’un accord de participation ou d’intéressement. Depuis 2003, il existe notamment le Perco, plan dédié à la retraite, mais nous ne l’évoquerons pas dans cette partie de manière à analyser plus tard, les changements que son arrivée a provoqué dans le système d’épargne salariale. Le support privilégié de l’épargne salariale est donc jusqu’en 2003, le plan d’épargne entreprise (PEE). Nous allons l’étudier en détail dans le paragraphe suivant.
3 C. trav., art. L.3312-1
4 C. SS, art L. 242-1
5 Circ. 14 septembre 2005, JO 1er novembre
6 Cass. soc., 3 juillet 1997
7 Cass. soc., 27 juin 2000
8 Cass. soc., 9 mai 1996
9 C. trav., art. L. 3342-1
10 C. trav., art. L. 3312-2, 2°
11 Circ. 14 septembre 2005
12 C. trav., art. L. 3314-8
13 C. trav., art. L. 3322-2
14 Cass. soc., 20 décembre 2006
15 C. trav., art. L. 3323-6
16 C. trav., art. L. 3322-3
17 C. trav., art. L. 3324-1