Alors qu’à l’origine l’Administration considérait, « pour la perception du droit de mutation
par décès, comme faisant partie de la succession d’un assuré, les sommes, rentes ou émoluments
quelconques dus par l’assureur à raison du décès de l’assuré(34) », l’alignement fiscal est intervenu par
souhait du législateur «d’exclure de l’actif successoral, conformément au droit civil, les assurance vies
contractées par le défunt(35) » concrétisé dans un article 59-II de la loi du 28 décembre 1959.
Mais « dans un second temps, c’est un élan “sécessionniste” qui allait consacrer le “divorce”
entre les statuts civil et fiscal de l’assurance-décès avec bénéficiaire désigné(36) ».
Une loi de finance de 1980 a introduit un article 757 B dans le Code général des impôts (1)
tandis que la loi de finance pour 1999 insérait un article 990 I (2).
1. L’ARTICLE 757 B DU CODE GENERAL DES IMPOTS
L’article 757 B est né de la préoccupation de prévenir certains abus liés au régime de faveur
instauré par l’article L. 132-12 du Code des assurances. L’objectif était d’éviter de permettre
l’utilisation de l’assurance-vie aux personnes en fin de vie qui entendaient transmettre leur
patrimoine en franchise de droits de successions. Au terme de l’article 68 de la loi de finance de
1980, le capital constituant le bénéfice devenait soumis aux droits de mutation lorsque le contrat
d’assurance-décès était souscrite quand le souscripteur était âgé de plus de soixante six ans au
jour de la conclusion du contrat et que le montant total des primes payées pendant les quatre
années suivant la souscription représentent les trois quart du capital dû au jour du décès de
l’assuré. Dans ce cas, le capital supérieur à un abattement de 100 000 francs était soumis aux droits
de succession.
Ces dispositions ont été modifié suite à l’entrée en vigueur du nouvel article 757 B du Code
Général des Impôts par une loi de finance rectificative pour 1991(37). Dorénavant, « Les sommes…
dues directement ou indirectement par un assureur, à raison du décès de l’assuré, donnent ouverture
aux droits de mutation par décès suivant le degré de parenté existant entre le bénéficiaire à titre
gratuit et l’assuré à concurrence de la fraction des primes versées après l’âge de soixante-dix ans qui
excèdent 200.000 F (30 500€ aujourd’hui) ». L’Administration a dans une série de réponses
ministérielles montrée son hostilité à la réactualisation de l’âge et du montant de l’abattement,
sans se préoccuper de l’allongement de l’espérance de vie et de l’augmentation du niveau
d’inflation.
L’entrée en vigueur de l’article 757 B n’a pas exclu les recours de l’administration fondés sur
la notion d’abus de droit. La jurisprudence la soumet alors aux exigences de la procédure de
l’article 64 du Livre des procédures fiscales. Cette disposition prévoit que « l’Administration est en
droit d’écarter, comme ne lui étant pas opposable, les actes constitutifs d’abus de droit, soit que ces
actes ont un caractère fictif, soit qu’en recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou
de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun
autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient
pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités
réelles ». Lorsque l’administration démontre le caractère fictif ou le but exclusivement fiscal de
l’opération, les droits de mutation à titre gratuit deviennent exigible et le bénéficiaire peut se voir
infliger une majoration de 40% de ces droits(38).
Selon un auteur, « vouloir limiter l’exonération légale par le jeu de l’abus de droit nous paraît
contestable… Seul l’exercice du rapport ou de l’action en réduction pourrait entraîner la taxation des
primes dans le sillage de la décision du juge civil. S’il en était autrement, et si l’Administration allait
au-delà de cette limite, ce serait restreindre la portée d’un régime fiscal dont toutes les conditions
mises à son application seraient remplies(39) ».
Il ressort de l’examen des avis rendus par le Comité consultatif pour la répression de l’abus
de droit que sont sanctionnées les opérations fictives, c’est-à-dire les circonstances de souscription
faisant perdre au contrat d’assurance son caractère aléatoire (40). Par exemple, a pu être qualifié
d’abus un contrat souscrit la veille du décès du souscripteur qui était en rémunération depuis
plusieurs jours à l’hôpital tandis que n’a pas été qualifié d’abus un versement complémentaire le
jour de la mort du souscripteur, son décès n’étant pas prévisible selon le Comité(41).
A cette taxation fiscale applicable à l’assuré de plus de 70 ans, il faut ajouter depuis 1999 un
dispositif d’assujettissement à prélèvement de 20% des sommes dues au titre du bénéfice d’une
garantie décès (2.).
2. L’ARTICLE 990 I DU CODE GENERAL DES IMPOTS
L’article 990 I du code général des Impôts a été introduit par l’article 37 de la loi de finances
pour 1999(42). Cet article dispose que « lorsqu’elles n’entrent pas dans le champ d’application de
l’article 757 B, les sommes, rentes ou valeurs quelconques dues directement ou indirectement par un
ou plusieurs organismes d’assurance et assimilés, à raison du décès de l’assuré, sont assujetties à un
prélèvement de 20 % à concurrence de la part revenant à chaque bénéficiaire de ces sommes ».
Il s’agit d’une taxation spécifique n’ayant pas la nature de droits de mutation par décès.
L’article 990 I a vocation à s’appliquer en cas de décès de l’assuré et lorsque l’article 757 B ne
s’applique pas. Il s’applique pour les sommes dues à compter du 1er janvier 1999 pour tous les
contrats souscrits à compter du 13 octobre 1998 et pour les primes versées à compter du 13
octobre 1998 pour les contrats déjà souscrits(43).
La loi prévoit un abattement de 152 500 euros par bénéficiaire. En cas de pluralité de
bénéficiaires, l’assiette taxable est répartie pour chaque bénéficiaire selon la part des sommes qui
lui revient.
L’administration fiscale a précisé dans une instruction de 1999(44) que l’assiette du prélèvement
est constituée pour les contrats d’assurance-vie mixte de la valeur du rachat du contrat au jour du
décès de l’assuré et des primes correspondant à la partie non rachetable. Pour les contrats non
rachetables, l’assiette est constituée des primes versées par le souscripteur.
Ce dispositif vient donc limiter la circulation de capitaux par le biais de l’assurance-vie qui
excèdent 152 500 euros par bénéficiaire. L’objectif est d’éviter que l’assurance-vie ne devienne une
technique d’évasion fiscale des gros patrimoines. Dans une perspective de transmission familiale,
l’assurance-vie peut présenter une souplesse appréciable en permettant le démembrement du
bénéfice (CHAPITRE 2).
34 Loi du 29 janvier 1901, ancien article 765 du C.G.I.
35 P. Delmas Saint-Hilaire, La fiscalité successorale de l’assurance-décès, J.C.P.N. n° 17, 28 Avril 1995, 3324,
p. 623
36 Ibid.
37 L. fin. rect. n° 91-1323, 30 déc. 1991, art. 26, I et 26, III, J.O. 31 déc.
38 Art. 729 C.G.I.
39
A. Chappert, L’abus de droit en matière fiscale, Defrénois 1994, art. 35921
40
En ce sens, P. Delmas Saint-Hilaire, La fiscalité successorale de l’assurance-décès, J.C.P.N. n° 17, 28 Avril
1995, 3324 p. 623, n° 44
41 Pour un panorama des décisions, J. Kullamn ((dir.), Lamy Assurances, n° 4022, p. 1854
42 L. fin. n° 98-1266 du 30 déc. 1998, J.O. 31 déc. 1998
43 Pour l’application dans le temps du 757 B et 990 I, v° Annexes, Régime applicable au décès de l’assuré en
présence d’un bénéficiaire déterminé
44 Instr. 30 déc. 1999, BOI 7K-1-00, n° 5